الفهرس 
الاطار العام للدراسةيوجد فقط 14 صفحة متاحة للعرض العام
 |  | from | 274 |  |  |
| | | from | 274 | | |
المستخلص
يتمسك المحاسبون والمراجعون حتى يومنا هذا من خلال ممارستهم للأداء المهني بأحد أهم المبادئ المحاسبية، والذى يلقى تطبيقه اهتماما خاصاً من قبل المراجعين الخارجيين، هذا المبــدأ هو مبـدأ التحفظ المحاسبي (Accounting Conservatism)أو ما يعرف بمبدأ الحيطة والحذر. ويعد التحفظ المحاسبي مفهوماً مثيراً للجدل منذ بداية القرن الماضي وحتى وقتنا الحالي، فعلى الرغم من الانتقادات الموجهة إلى هذا المبدأ إلا أنه يلعب دوراً هاماً في الممارسات المحاسبية كما يرى (حمدان،2012،ص22)، وذلك لأنه يعد من المفاهيم الأساسية التي قامت عليها نظرية المحاسبة منذ زمن بعيد باعتباره قيد على تطبيق المبادئ المحاسبية عند إعداد القوائم المالية في ظل ظروف عدم التأكد، كما يشير (Ball et al,2000,pp.13) أنه يعد من ضمن المبادئ المحاسبية ذات التأثير الواضح في بيئة إعداد التقارير المالية، حيث أن جوهر الإفصاح والشفافية يكمن في تطبيق التحفظ المحاسبي وإعلان التقارير المالية في موعدها.
ويشير (حمدان،2011،ص415) إلى أن التحفظ المحاسبي يمثل جوهر الإفصاح والشفافية لأنه يثير تساؤلات حول جودة المعلومات المفصح عنها من قبل الإدارة، فضلاً عن دوره في الحد من عدم تماثل المعلومـات (Information Asymmetry) بين المديرين وحمله الأسهم، ولهذا فقد اهتم أصحاب المصالح بجودة الإفصاح وجودة التقارير المالية حيث كانت جودة التقارير ولا زالت الشغل الشاغل للعديد من الأطراف التي تعتمد على هذه التقارير في اتخاذ قراراتها الاقتصادية. كما أشار (حمدان،2012،ص22) أن الحاجة للتحفظ المحاسبي فى التقارير المالية ارتبطت مع ظهور نظرية الوكالة، حيث أدى فصل الملكية عن الإدارة إلى استعانة ملاك الشركة وحملة الأسهم إلى مديرين محترفين لإدارة الشركة، وفى ضوء العلاقة التعاقدية (عقود الحوافز) بين المديرين والشركة اتجه المديرين إلى تعظيم منافعهم الذاتية على حساب الملاك وأصحاب المصالح ومن ثم بدأت تفقد التقارير المالية جودتها وزادت معها مشاكل الوكالة. لذلك أصبح التحفظ مؤشراً على مدى كفــــــاءة الأسواق المالية الناشئة (Emerging Markets).
وعلى الرغم من معارضة المنظمات المهنية للتحفظ المحاسبي سواء من قبل مجلس معايير المحاسبة الدولية (IASB) أو مجلس معايير المحاسبة المالية الامريكي (FASB) منذ بداية القرن الحالي إلا أنه لا يزال يعد مطلباً أساسياً في الوقت الراهن سواء من جانب المستثمرين في السوق، أو المراجعين الخارجيين أو واضعي معايير المحاسبة أو أي من الأطراف ذات العلاقة بالتقارير المالية خصوصاً في أعقاب حالات الانهيار التي شهدها مطلع القرن الحادي والعشرين، والتي كان سببها الرئيسي هو ممارسات إدارة الارباح وممارسات المحاسبــة الاندفاعية (المتعسفة) (Aggressive Accounting) والتي تعتبر خللاً واضحاً لمفهوم التحفظ كما يرى (عبيد،2010،ص4). وهو ما أكد على أهمية دور التحفظ المحاسبي فى حماية المستثمرين(AAA’s Committee, 2007). والتحفظ المحاسبي كواحد من المبادئ التي تمثل حجر الزاوية للتقارير المالية يقصد به : استجابة الأرباح المحاسبية للخسائر -كانعكاس للأخبار غير السارة - بشكل أسرع من استجابتها للمكاسب -كانعكاس للأخبار السارة كما يرى(Basu,1997,p.33). ويتطلب التحفظ المحاسبي مستوى عالي من التحقق للاعتراف بالأرباح وإن وجد ما يؤيدها من سند مقارنة بالخسائر – حتى قبل تحققها – في تأثيرها على الأرباح كما أشار (Watts, 2003a, p.212). ويشار عادة للتحفظ المحاسبي بلا تماثلية الاعتراف المحاسبي(Asymmetric Accounting Recognition) أو التوقيت المتباين للاعتراف المحاسبي (Differential Timeliness).
وتبرز أهمية مبدأ التحفظ المحاسبي ودوره المؤثر فى التطبيق المحاسبي من خلال ما قام به مجلس معايير المحاسبة المالية الأمريكي (FASB) عند تفسيره للخصائص النوعية للمعلومات المحاسبية بالقوائم المالية في البيان الثاني للمفاهيم(SFAC2,1980) حيث أوضح أن التحفظ المحاسبي يميل إلى استخدام التقدير الأقل تفاءلاً فضلاً عن أن أخطاء القياس تكون في اتجاه تخفيض صافى الدخل وصافى الأصول وليس زيادتهما (FASB,1980,p.36). كما تبنى مجلس معايير المحاسبة الدولية (IASB,1989) من خلال إطاره لإعداد وعرض القوائم المالية وجهة النظر الشائعة للتحفظ والتي من خلالها يتم الاعتراف الفوري بأي مصروف أو نقص في الأصول وتأجيل الاعتراف بأي أرباح أو زيادة في الأصول إلى أن يتم التأكد من تحققها (IASB,1989,p.12).
إلا أن الإطار المفاهيمي الحديث والذى مثل عملاً مشترك بين المجلسين قد تضمن هيكلاً جديد للخصائص النوعية لجودة المعلومات المحاسبية صدر ضمن البيان الثامن لمجلس معايير المحاسبة المالية (FASB,SFAC,8,2010) ، حيث كان من أبرز ما ورد به اسقاط التحفظ المحاسبي من الخصائص النوعية لجودة المعلومات المحاسبية نتيجة أن وجوده يؤدى إلى نوع من التحيز وهو ما يتعارض مع بعض الخصائص الأساسية الأخرى لجودة تلك المعلومات وأهمها الحيادية والقابلية للمقارنة والتمثيل الصادق والعادل فضلا عن انخفاض القيمة الملائمة للمعلومات المحاسبية بالتقارير المالية. إلا أن (Lawrence et al,2012,p.1) يرى بالرغم من ذلك أن التحفظ المحاسبي لا يزال في الممارسات العملية من الخصائص واسعة الانتشار في المجال المحاسبي.
يشير (Abu Ijela and Hamdan,2010,p.278) أن الدور الذى يقوم به المراجع الخارجي في التأكيد على ثقة المعلومات بالتقارير المالية تعرض للعديد من التهديدات والانتقادات باعتباره أكثر الأطراف المرتبطة بالقوائم المالية تعرضاً للمسئولية القانونية والمهنية في حال استخدام أصحاب المصلحة لمعلومات محاسبية مضللة عند اتخاذ القرارات الاقتصادية، حيث كانت الفضائح المحاسبية والانهيارات المالية التي حدثت في الأسواق المالية خلال السنوات الاخيرة والتي عكست انعدام الشفافية والتلاعب بالمعلومات بالتقارير المالية المنشورة وانخفاض درجة التحفظ المحاسبي لها الأثر البارز فى فقدان الثقة في المعلومات المحاسبية بالتقارير المالية، وعلى الرغم من ذلك كانت تلك السلبيات هي صاحبة الدور الهام في إبراز بعض الجوانب الإيجابية غير المتوقعة والتي تمثلت في زيادة الوعى بأهمية دور جودة المراجعة الخارجية ومحدداتها في تقييم أداء الأسواق المالية.
ويشير (DeFond, and Francis,2005,p.5) أن تلك الأهمية كان من نتائجها ما برز فى بيئة الأعمال الأمريكية أن عدد عمليات فشل المراجعة المعلنة من خلال عدد الدعاوى القضائية والعقوبات المفروضة من هيئة تداول الأوراق المالية الأمريكية (SEC) ضئيلة جداً لتقترب نسبة فشل المراجعة السنوية من الصفر.
ويرى (Chadegani,2011,p.313) أنه فى ضوء النتائج الأكيدة التى أبرزتها الفضائح المالية والمتمثلة فى غياب تطبيق مبدأ التحفظ المحاسبي عند الاعتراف بالأصول والالتزامات والخسائر والمكاسب، زاد اهتمام الدراسات الاكاديمية فى تناول محددات جودة المراجعة الخارجية بالبحث على نطاق واسع كنتيجة لزيادة أهمية دور المراجعة، والتي يعد من أبرزها محدد حجم مكتب المراجعة. فمن الناحية التنظيمية نجد محاولة واضعي التشريعات والمعايير ومنظمي الأسواق المالية إلى اقتراح وسائل لتحسين جودة المراجعة الخارجية من خلال قواعد تؤثر في عمل المراجع، والتى كان منها تدوير المراجع الخارجي وفترة تولي المراجع، وذلك من خلال المحافظة على استقلالية المراجع لأهميتها في الجانب النظري والممارسة العملية كما أشار(Yeganeh and et al,2012 E-)،هذا فضلاً عن أن التخصص المهني للمراجع كمحدد يساهم في زيادة قدرة المراجع على تقييم المخاطر والقضاء على أهم تلك المخاطر والمتمثلة في الغش والاحتيال كما يرى (زكي،2006،ص229).
وبذلك يتضح أهمية البحث الحالي، فى محاولة التعرف على أهمية التحفظ المحاسبي في التعبير عن مصداقية المعلومات المحاسبية بالتقارير المالية بالشركات المصرية المقيدة،على الرغم من الجدل الواسع حول تطبيقه وتباين الآراء حول تأييده، وتقديم دليل من البيئة المصرية عن أثر محددات جودة المراجعة الخارجية على مستوى التحفظ المحاسبي نتيجة لدور تلك المحددات البارز في إرساء الثقة بالمعلومات المحاسبية وتخفيض المخاطر بالتقارير المالية المنشورة.
1/2 مشكلة الدراسة:
يشير (أبو الخير، 2008، ص:7-9) أنه مع تطور بيئة الأعمال، وتنامى الدور التعاقدي للمعلومات المحاسبية فى ظل نظرية الوكالة، زادت حدة التعارضات فى المصالح بين الأطراف المختلفة المرتبطة بالشركة، واتسمت المعلومات المحاسبية باللاتماثلية بين مستخدمي التقارير المالية وهو ما أدى إلى اتجاه الإدارة لتطويع السياسات والتقديرات المحاسبية للتأثير فى الأرباح المحاسبية المنشورة بحسب استراتجيات الإدارة وقت الإعلان عن الارباح. لذلك يرى (عبد الفتاح،2009،ص2) أن صدق القوائم المالية وملائمة المعلومات المحاسبية التي تتضمنها من أهم صفات جودة القوائم المالية بصفة خاصة والتقارير المالية بصفة عامة، حيث يعتمد المستثمرين فى بورصة الأوراق المالية على هذه التقارير في اتخاذ قراراتهم الاقتصادية.
وفى إطار تحقيق ذلك يشير (George and Taylor, 2012, p. 38-40) أن فى الولايات المتحدة الأمريكية نجد قيام مجلس معايير المحاسبة المالية (FASB,2005) بفصل التحفظ المحاسبي من خصائص المعلومات المحاسبية بالتقارير المالية والتوجه لمبدأ الحيادية. حيث أعاد تقييم دور التحفظ المحاسبي في التقارير المالية، وأكد على أن المعلومات المالية تحتاج إلى أن تكون محايده خالية من التحيز بما ينعكس إيجاباً على القرارات الاستثمارية لمختلف المستخدمين، وأن التحفظ المحاسبي غير متوافق مع حيادية المعلومات المحاسبية. وهو ما تضمنه الإطار المفاهيمي الحديث حيث استبعد التحفظ المحاسبي في البيــان الثامن (SFAC,2010) مشيراً إلى تحول هام في رؤية وضع وإعداد المعايير المرتبطة بالتقارير المالية. هذه الرؤية الجديدة لمجلس معايير المحاسبة المالية ( FASB ) اختلف فيها العديد من الباحثين حيث اعتبر بعضهم أن التحول تجاه الحيادية له مردوده السلبي على جودة المعلومات ومن ثم جودة التقارير المالية نظراً لأنه يؤدى إلى نوع من التحيز، في حين أن مجموعة أخرى من الباحثين وجدوا أن تطبيق التحفظ قد يضر بجودة المعلومات المحاسبية ومن ثم بجودة التقارير المالية، نظراً لأنه يعكس عدم مصداقية المعلومات اللازمة لاتخاذ القرار من قبل مستخدمي هذه التقارير، كما أنه يساعد على تكوين احتياطيات مستتره.
وعلى الرغم من أن هناك اتجاه للتحول من التحفظ المحاسبي إلى محاسبة القيمة العادلة، إلا أن التحفظ لا يزال من المستحيل استبعاده في ظل مزاياه، والتي إن أهملها منظمو الأسواق المالية وواضعي المعايير سيسفر عن معايير محاسبية من المرجح أنها ستقلص دور المحاسبة باعتبارها مصدر للمعلومات كما أشار(Watts, 2003a, p.209). هذا بالإضافة إلى أن الأسواق المالية في حاجة إلى تطبيق التحفظ في التقارير المالية كما يرى (صادق،2011،ص10) بهدف تدنية مشكلة عدم تماثل المعلومات بين الإدارة وحملة الأسهم الحاليين والمرتقبين التي نشأت جراء إتباع نظرية الوكالة. حيث أشارت دراسة للاتحاد الدولي للمحاسبين (IFAC,2005) إلى أن المدخل الدقيق لتطوير التقارير المالية يعتمد على احتياجات حملة الاسهم ومن ثم ضرورة إعداد تقارير مالية تلبي تلك الاحتياجات.
ويؤكد (كامل، 2008، ص 2 – 3) أن كفاءة الأسواق المالية تتحقق بتوفر الثقة والمصداقية في المعلومات الواردة بالتقارير المالية فضلاً عن تدنيه لا تماثلية المعلومات بها وهو ما يتحقق بتطبيق التحفظ المحاسبي من وجهة نظر مؤيديه، وفى نفس الاتجاه نجد أن جودة المراجعة الخارجية ترتبط برباط وثيق بجودة المعلومات المحاسبية التي تتضمنها التقارير المالية حيث أن مراجعة التقارير المالية من خلال مكاتب مراجعة ذات جودة عالية يعنى تميز تلك التقارير بخلوها من الاخطاء الجوهرية،وذلك في إطار أن تلك الاسواق تحتاج إلى آليات جودة المراجعة الخارجية لتلبية احتياجات أصحاب المصالح من خلال قدرتها على الاكتشاف والتقرير للأخطاء الجوهرية في القوائم المالية فضلاً عن دورها في تخفيض تكاليف الوكالة والحد من تحيز المعلومات بين المديرين وحملة الأسهم، ومن ثم حماية مصالح المساهمين.
ولذلك يمكن للباحث بلورة مشكلة البحث فى ظل أهمية دور محددات جودة المراجعة الخارجية والتحفظ المحاسبي بالتقارير المالية في بيئة الأعمال المصرية من خلال طرح التساؤلات التالية : هل يختلف مستوى التحفظ المحاسبي فى التقارير المالية المنشورة بالبورصة المصرية طبقا لنماذج قياسه؟ وهل يختلف مستوى التحفظ بتلك التقارير مع اختلاف مستوى جودة محددات المراجعة الخارجية تبعاً لمحددات قياسها؟ وهل تؤثر محددات جودة المراجعة الخارجية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية؟
1/3 أهمية الدراسة:
تنبع أهمية هذا البحث في كونه يتسق مع الاتجاهات البحثية المعاصرة، إذ يمثل البحث فى مجال أسواق رأس المال (Capital Market Research) التوجه الرئيسي للبحث المحاسبي فى الوقت الراهن، لذلك يرى الباحث أهمية توفير أدلة من البيئة المصرية من خلال دراسة أثر محددات جودة المراجعة الخارجية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية للشركات المصرية المسجلة بسوق الأوراق المالية. وتتمثل أهمية الدراسة في جانبين:
1/3/1 الأهمية العلمية للبحث :
تأتي أهمية هذه الدراسة نتيجة لاهتمامها باتجاهين بحثيين في مجال المحاسبة والمراجعة ندرت الكتابات فيهما باللغة العربية – على حد علم الباحث – ففى مجال المراجعة فإن الدراسة تناقش المشكلات المرتبطة بجودة المراجعة ودور محدداتها فى إرساء الثقة في التقارير المالية بما يحقق جوده المعلومات المحاسبية وجودة التقارير المالية المنشورة بالبورصة المصرية بما يدعم ترشيد قرارات المستثمرين باعتباره هدف أساسي لعملية المراجعة. وفى مجال المحاسبة فإن البحث يتناول بالدراسة درجة التحفظ المحاسبي في التقارير المالية المنشورة ومدى تأثرها بمحددات جودة المراجعة الخارجية.
1/3/2 الأهمية العملية ( التطبيقية ) للبحث :
هناك حاجة ضرورية للدراسات التطبيقية في تقديم أدلة من سوق الأوراق المالية المصري لبيان أثر محددات جودة المراجعة الخارجية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية بما يدعم أيه قصور فى دور المراجعة الخارجية ومحدداتها في إرساء الثقة بالتقارير المالية المنشورة، وتنبع الأهمية التطبيقية نتيجة التالي:
1. تعاظم دور كلاً من البورصة المصرية والشركات المقيدة في جذب الاستثمارات وترشيد قرارتهم.
2. اتساع نطاق تطبيق التحفظ المحاسبي على مستوى دول العالم خاصة بعد الأزمة المالية العالمية.
3. أهمية الدور الذى تساهم به محددات جودة المراجعة الخارجية في إبراز دور المراجعة كطرف مؤثر في جودة التقارير المالية للشركات المقيدة بالبورصة المصرية.
1/4 الدراسات السابقة:
يعرض الباحث أهم الدراسات التى تناولت متغيرات الدراسة ، وتم تقسيمها إلى ثلاث مجموعات على النحو التالى:
1/4/1 دراسات تناولت التحفظ المحاسبي :
1/4/1/1 دراسة (Piot et al, 2010 )
بعنوان :
IFRS consequences on accounting conservatism within Europe
هدفت الدراسة إلى التعرف على آثار الالتزام بتبني تطبيق معايير التقارير المالية في الاتحاد الأوربي على التحفظ المحاسبي باعتباره من الخصائص الاولية لجودة الأرباح وكيف تتفاعل معها مكاتب المراجعة الكبرى (المكاتب الأربعة)، وقد تناولت الدراسة بيانات سلسلة زمنية للفترة من 2001 حتى 2008، حيث قدمت الدراسة مقارنة شاملة للبيانات للفترة من 2001 حتى 2004 قبل الالتزام بتطبيق المعايير الدولية وبيانات الفترة من 2005 حتى 2008 الملزم فيها بتطبيق المعايير الدولية، وتناولت الدراسة التطبيق لعينة من الشركات بلغ عددها 5464 شركة من 22 دولة أوربية. وقد توصلت الدراسة إلى نتائج تمثل أهمها فيما يلي:
1. انخفاض التحفظ الشرطي والمحدد بالتوقيت غير المتماثل للأنباء غير السارة والسارة، في ظل تطبيق معايير التقارير المالية الدولية ولا سيما في المكاتب الأربعة الكبرى.
2. أن مستوى الأهمية لتأثير معايير التقارير المالية على مستوى الدولة مرتبط ارتباط ايجابي مع مستوى البعد بين معايير التقارير المالية والتطبيق السابق للقواعد المحاسبية المقبولة.
3. أن المكاتب الأربعة الكبرى أكثر تحفظاً في الأرباح في ظل تطبيق معايير التقارير المالية الدولية متزامنة مع زياده ( انخفاض ) توقيت الأخبار السارة ( غير السارة ).
4. ارتفاع التحفظ غير الشرطي في ضوء تطبيق معايير التقارير المالية بالمكاتب الأربعة الكبرى.
1/4/1/2 دراسة (Hsu et al, 2010 )
بعنوان:
Financial distress and the earnings sensitivity difference Measure of conservatism
هدفت الدراسة إلى اختبار العلاقة بين اختلاف حساسية الارباح المحاسبية والتعثر المالي،وذلك بتحليل العلاقة من خلال أحد مكونات الاستحقاقات المرتبطة بالأرباح قبل البنود غير العادية والتي تعكس التحفظ الشرطي، وأحد مكونات التدفقات النقدية من أنشطة التشغيل من الارباح قبل البنود غير العادية والتي لا تعكس بصورة مباشرة التحفظ الشرطي. وقد استخدمت الدراسـة نمـوذج الانحـدار الذى اعتمـد عليه (Basu,1997) في قياسه للتحفظ الشرطي. واعتمدت الدراسة على بيانات من مؤسسات غير مالية مقيدة بسوق نيويورك للأوراق المالية والسوق الأمريكية لتداول الأوراق المالية لسلسلة زمنية من الفترة 1989 حتى 2005 لعينة من الحالات التطبيقية بلغت 21513 حالة، وقد بدأ جمع البيانات من عام 1989 حيث أنها تمثل السنة الأولى التي تلتزم فيها الشركات بنشر قائمة التدفقات النقدية طبقاً لمعيار المحاسبة الدولي رقم (95) قائمة التدفقات النقدية. وقد توصلت الدراسة إلى ما يلي:
1. أن هناك علاقة موجبة بين اختلاف حساسية الارباح والتعثر المالي للشركات، تزداد بصورة أصلية من خلال عناصر الاستحقاق في الارباح مقارنة بعناصر التدفقات النقدية من أنشطة التشغيل. وتفسير ذلك أن هناك درجة عالية من التحفظ الشرطي مرتبط بالتعثر المالي للشركات.
2. أن هناك علاقة موجبة بين التعثر المالي بالشركات والتحفظ الشرطي مدعومة بمقاييس للتحفظ الشرطي.
3. أن تأثير التعثر المالي لا يساهم في انخفاض الاعتمادية لاختلاف حساسية الارباح كمؤشر للتحفظ الشرطي.
1/4/1/3 دراسة (عبد الملك، 2011)
بعنوان: أثر قواعد الحوكمة على درجة التحفظ المحاسبي في القوائم المالية المنشورة للشركات المسجلة بسوق المال المصري-دراسة نظرية وتطبيقية
هدف البحث إلى تحديد دور حوكمة الشركات في المحافظة على التحفظ المحاسبي للحد من الممارسات المتحررة للإدارة في حالة المفاضلة ما بين السياسات البديلة لتعظيم منفعتها على حساب مصلحة الأطراف الأخرى، فضلا عن المساهمة في كيفية تجنيب المستثمرين المخاطر وتدعيم ثقتهم في قرارات الإدارة.
كما هدفت الدراسة إلى بيان أثر آليات حوكمة الشركات على درجة التحفظ المحاسبي وأي من تلك الآليات أكثر تأثيراً على التحفظ، وقد تم قياس التحفظ باستخدام نموذج(Beaver Rayan,2000) وهو نسبة القيمة السوقية لصافى الأصول(حقوق الملكية) إلى نسبة القيمة الدفترية لصافى الأصول(حقوق الملكية). حيث أنه في حالة تجاوز القياس للواحد الصحيح دل على زيادة التحفظ وإذا انخفض عن الواحد الصحيح دل على عدم وجود تحفظ بالقوائم المالية المنشورة، وقد تمت الدراسة على عينة من الشركات المقيدة بالبورصة المصرية بلغ عددها 74 شركة. وقد توصلت الدراسة إلى:
1. أن حوكمة الشركات متمثلة في سلوك الادارة تؤثر على درجة التحفظ المحاسبي، حيث أنها تمنع التقارير المالية الاحتيالية من خلال التحفظ.
2. أن القطاعات الأكثر تطبيقاً للتحفظ المحاسبي تمثلت في قطاع التشييد والبناء بينما كان القطاع الاقل تطبيقاً قطاع الرعاية الصحية والأدوية.
3. أن قطاعات مثل السياحة والترفيه وقطاع المنتجات المنزلية والشخصية لا تطبق التحفظ.
1/4/1/4 دراسة ( عبيد ، 2011)
بعنوان: دور الاستثمار المؤسسي في زيادة درجة التحفظ المحاسبي في القوائم المالية المنشورة: دراسة نظرية وميدانية على الشركات المقيدة في السوق المالية السعودية
هدفت الدراسة إلى معرفة أثر الأزمة المالية العالمية على مستوى التحفظ المحاسبي في التقارير المالية المنشورة للشركات المقيدة في السوق المالية السعودية من خلال قياس درجة التحفظ المحاسبي في التقارير المالية المنشورة قبل وأثناء وبعد الأزمة المالية العالمية عن الفترة من 2006 حتى2010 لعينة من الشركات بلغت 39 شركة مقيدة فى السوق المالية السعودى. وتعد هذه الدراسة من الدراسات القلائل التي تتناول تأثير متغيرات الاقتصاد الكلى على قرارات إدارة الشركة حال إعداد التقارير المالية المنشورة وخصوصاً في أسواق المال الناشئة مثل السوق المالية السعودية . وقد اعتمد الباحث في قياس درجة التحفظ المحاسبي في التقارير المالية المنشورة على نموذج (Basu,1997) الذى يعد أشهر المقاييس المستخدمة في التحفظ وأكثرها استخداما في الدراسات المعاصرة. وقد خلصت الدراسة إلى:
1. وجود انخفاض عام في مستوى التحفظ المحاسبي في المملكة العربية السعودية قبل حدوث الأزمة المالية العالمية، وقد بلغ هذا الانخفاض مداه أثناء فترة الأزمة المالية ثم بدأ مستوى التحفظ في التقارير المالية المنشورة في المملكة العربية السعودية في التحسن في الفترة التي أعقبت تلك الأزمة المالية.
2. أن الضغوط الاقتصادية التي وضعتها الأزمة المالية على الشركات أدت إلى انخفاض درجة التحفظ المحاسبي في التقارير المالية المنشورة لهذه الشركات.
1/4/1/5 دراسة (الأورفلي ، 2012)
بعنوان: محددات التحفظ المحاسبي وأثره على جودة المعلومات المحاسبية: دراسة نظرية تطبيقية
هدفت الدراسة إلى تحديد مستوى التحفظ المحاسبي بالقوائم المالية للشركات المقيدة في البورصة المصرية ودراسة المحددات التي تتحكم في وجود واستمرار التحفظ المحاسبي في البيئة المصرية، كما تناولت الدراسة تأثير التحفظ المحاسبي على جودة المعلومات المحاسبية. وقد تناولت الباحثة في قياسها لكلا من درجة التحفظ المحاسبي ودرجة جودة المعلومات المحاسبية نموذج الانحدار المتعدد وتحديداً نموذج جودة الاستحقاق المعدل الذى وضعه (McNichols, 2002 ) وذلك بغرض قياس درجة جودة المعلومات المحاسبية، ونموذج القيمة الدفترية إلى القيمة السوقية الذى وضعه (Beaver & Ryan, 2006 ) بغرض قياس درجة التحفظ المحاسبي، وقد بلغ حجم العينة محل الدراسة عدد 39 شركة من الشركات المقيدة بسوق الأوراق المالية المصري . وقد توصلت الدراسة إلى النتائج التالية:
1. انخفاض كل من التحفظ ودرجة جودة المعلومات المحاسبية في البيئة المصرية بشكل عام.
2. عدم وجود تأثير واضح للتحفظ المحاسبي على جودة المعلومات المحاسبية.
3. عدم وجود نمط واضح لاتجاه التحفظ المحاسبي في البيئة المصرية على الرغم من توفر العوامل الواجدة له والمساعدة في استمراره من عقود المديونية، عقود حوافز الإدارة، هيكل الملكية، والاعتبارات الضريبية.
1/4/1/6 دراسة (حمدان ، 2012 )
بعنوان: العوامل المؤثرة في درجة التحفظ المحاسبي عند إعداد التقارير المالية- دليل من الأردن
هدفت الدراسة إلى قياس مستوى التحفظ المحاسبي عند إعداد التقارير المالية للشركات المساهمة الأردنية ومن ثم البحث عن العوامل المؤثرة في مستوى التحفظ، والتي تمثلت في ثلاث عوامل (1) حجم الشركة، (2) المديونية، (3) قطاع النشاط، وذلك على عينة من الشركات بلغت 114 شركة بسوق عمان للأوراق المالية. وقد تم دراسة ذلك باستخدام نموذج Basu الانحدار العكسي (Reverse Regression) للأرباح المتراجعة منسوبة للعائد لتقدير التحفظ المحاسبي. وقد توصلت الدراسة إلى:
1. انخفاض مستوى التحفظ المحاسبي في التقارير المالية الصادرة عن الشركات الأردنية.
2. أن البنوك هي الأكثر تحفظاً في سياستها المحاسبية.
3. أن الشركات صغيرة الحجم أكثر تحفظاً في سياستها المحاسبية من الشركات كبيرة الحجم.
4. أنه لا يوجد أثر لعامل المديونية في مستوى التحفظ المحاسبي عند إعداد التقارير المالية.
1/4/1/7 دراسة ( Wang , 2013 )
بعنوان:
The Study of Accounting Conservatism after the Promulgation of New Accounting Standards for Enterprises-Based on the Evidence in China’s Capital Market
هدفت الدراسة إلى تحديد ما إذا كانت التقارير المالية للشركات المقيدة بسوق الأوراق المالية الصيني تتسم بدرجة من التحفظ المحاسبي للأرباح من خلال الدراسة التطبيقية بعد تطبيق المعايير المحاسبية في بداية 2007، كما هدفت إلى التعرف على دواعي وأسباب التحفظ المحاسبي لتلك التقارير. وقد تم تطبيق نموذج (Ball and Shivakumar, 2005) المعدل(التدفق النقدي–الاستحقاق)، حيث تم تعديل النموذج بتقسيم الاستحقاقات إلى بنود ذات استحقاقات اختيارية وأخرى غير اختيارية، وقد تمت الدراسة على عدد متنوع من الشركات على مستوى السلسة الزمنية فكانت عدد الشركات 1022، 1105، 1176، 834، على التوالى للسنوات من 2008 حتى 2011 . وتوصلت الدراسة إلى أن إدارة الأرباح في الشركات الصينية المقيدة بسوق رأس المال متحفظة في بياناتها المنشورة إلا أن ذلك التحفظ نابعاً من بنود استحقاقات غير متلاعب بها.
1/4/1/8 دراسة (مليجي، 2014)
بعنوان : أثر هيكل الملكية وخصائص مجلس الإدارة على التحفظ المحاسبي فى التقارير المالية: دليل من البيئة المصرية
هدفت الدراسة إلى إختبار أثر كل من هيكل الملكية (الملكية الإدارية، الملكية المؤسسية، ملكية كبار المستثمرين، الملكية العائلية، وتشتت الملكية) وخصائص مجلس الإدارة (حجم مجلس الإدارة، عدد مرات اجتماعته، استقلال اعضاء المجلس، الفصل بين رئيس مجلس الإدارة والعضو المنتدب) على مستوى التحفظ المحاسبي فى التقارير المالية للشركات المسجلة بالبورصة المصرية خلال الفترة من عام 2010 حتى 2012 وذلك بالتطبيق على عينة من الشركات بلغ عددها 100 شركة، كما اعتمدت الدراسة على استطلاع رأى عينة من مراقبي الحسابات وأعضاء هيئة التدريس وأعضاء لجان المراجعة فى محددات التحفظ المحاسبي وأثرها على مستوى التباين فى تحفظ التقارير المالية بمنشآت الأعمال المصرية، وقد توصلت الدراسة إلى :
1. ضعف مستوى التحفظ فى الشركات المسجلة بالبورصة خاصة فى عام 2012.
2. يوجد تأثير معنوى للملكية المؤسسية والملكية المشتتة واستقلال مجلس الإدارة وإزدواجية دور رئيس مجلس الإدارة والعضو المنتدب على مستوى التحفظ المحاسبي.
3. لا يوجد تأثير معنوى للملكية الإدارية والعائلية وملكية كبار المستثمرين وحجم مجلس الإدارة وعدد مرات اجتماعتهم على مستوى التحفظ المحاسبي.
1/4/2 دراسات تناولت محددات جودة المراجعة الخارجية:
1/4/2/1 دراسة (المقطري، 2011 )
بعنوان : أهمية التخصص المهني للمراجع في تحسين تقدير مخاطر المراجعة – دراسة ميدانية في الجمهورية اليمنية
هدفت الدراسة إلى إبراز أهمية الدور الذى يؤديه التخصص المهني للمراجع في تحسين تقدير مخاطر المراجعة في البيئة اليمنية من خلال التعرف على طبيعة التخصص المهني للمراجع الخارجي ومدى أهميته، وكان من أهم نتائج الدراسة:
1. أن التخصص المهني للمراجع الخارجي يعد اتجاهاً حديثاً في ممارسة المهنة رغبة في زيادة الكفاءة المهنية التي يوفرها التخصص. فضلاً دوره في زيادة احجام مكاتب المراجعة وهو ما ينعكس في مميزات أخرى للمكتب متمثلة في زيادة أتعاب المراجعة وتحسين سمعة المكتب والمراجع، واستخدام الاساليب الحديثة والمتطورة في المراجعة وهو ما ينعكس ايجاباً على أداء المراجع في الكشف عن الأخطاء والغش بالقوائم المالية وتحقيق جودتها ومن ثم تقليل مخاطر المراجعة.
2. أهمية التخصص لعملية المراجعة من حيث دورها في تحسين كفاءة تقدير مخاطر المراجعة الخارجية وتحسين قرارات تخطيط عملية المراجعة، ودعم استقلال المراجع، واكتشاف حالات إدارة الأرباح، والارتقاء بمستوى المنافسة المهنية بين مـكـــــــاتب المراجـعة، وتخفيض حالات الاستعانة بالخبراء.
1/4/2/2 دراسة ( الطويل ، 2012 )
بعنوان: تأثير متغيرات بيئة المراجعة الخارجية على جودة الأداء المهني لمراجعي الحسابات في قطاع غزة – دراسة ميدانية
هدفت الدراسة إلى التعرف على مفاهيم جودة المراجعة وأهميتها وأهدافها بالإضافة إلى الوسائل المستخدمة في الرقابة على جودة المراجعة ووسائل تحسينها، كما ركزت الدراسة على تأثير متغيرات بيئة المراجعة على جودة الاداء المهني لمراجعي الحسابات في قطاع غزة. وقد توصلت الدراسة إلى التالي:
1. يوجد تأثير ايجابي لحجم مكتب المراجعة، الخبرة المهنية والتأهيل العلمي والعملي، المنافسة بين مكاتب المراجعة، السمعة الجيدة لمكتب المراجعة على جودة المراجعة.
2. يوجد تأثير سلبي لكثرة الدعاوى القضائية وتقديم الخدمات الاستشارية على جودة المراجعة.
3. أن من أكثر وسائل تحسين جودة المراجعة أهمية وجود معايير للرقابة على الجودة يليها إلزام مكاتب المراجعة بأن يجتاز مراجعوها عدداً معيناً من ساعات التعليم المهني المستمر.
4. أن من أكثر مظاهر الاستدلال على جودة المراجعة أهمية من وجهه نظر جميع الاطراف المهتمة بعملية المراجعة الخارجية هي قلة الدعاوى القضائية المرفوعة ضد مكاتب المراجعة.
1/4/2/3 دراسة ( Hassanzadeh et al, 2013 )
بعنوان:
The study of auditing quality effect on earnings management (emphasizing at interim financial statements) evidenced from Iran
هدف البحث إلى دراسة أثر جودة المراجعة على إدارة الأرباح في الشركات المقيدة بسوق طهران للأوراق المالية. حيث تم تحديد محددات ثلاث تمثلت في حجم المكتب والتخصص الصناعي وفترة تولي مكتب المراجعة استخدمت في قياس جودة المراجعة الخارجية، بالإضافة إلى استخدام نموذج ( Jones ) لمعدل في قياس جودة المراجعة الخارجية. وقد توصلت الدراسة للنتائج التالية:
1. أنه يوجد تأثير متماثل للبيانات السنوية والنصف سنوية في التأثير على إدارة الأرباح.
2. لا يؤثر حجم مكتب المراجعة على إدارة الأرباح بوجه عام، كما أن التخصص الصناعي وفترة تولي المراجعة لهما تأثير سلبي على إدارة الأرباح.
3. انخفاض إدارة الأرباح للشركات التي يتم مراجعتها بواسطة مكاتب المحاسبة الكبرى والمتخصصة والتي تتولى مراجعة عملائها لفترة 4 سنوات على الاقصى مقارنة بالشركات التي لا يتم مراجعتها بذات المحددات.
1/4/2/4 دراسة ( مشتهى، 2014)
بعنوان: تحليل العلاقة بين معدل دوران المدقق وجودة التدقيق الخارجي وانعكاس ذلك على رأى مدقق الحسابات الخارجي
هدفت الدراسة إلى التعرف على تأثير معدل دوران المدقق على جودة التدقيق الخارجي فى الشركات المساهمة المدرجة ببورصة فلسطين، وتحليل أثر هذه العلاقة على رأى مدقق الحسابات، واختبرت الدراسة بيانات مقطعية لعينة من مجتمع الشركات المقيدة ببورصة فلسطين، وذلك لعدد 38 شركة خلال سلسلة زمنية ممتدة من عام 2006 حتى عام 2011، وقد توصلت الدراسة إلى التالي:
1. يوجد علاقة طردية بين معدل دوران المدقق وجودة التدقيق ، وهو ما يعنى أن طول فترة التعاقد للمدقق الخارجي تسهم فى زيادة إدارة الأرباح من قبل إدارة هذه الشركات.
2. أن طول فترة التعاقدية بين المدقق الخارجي والشركة محل التدقيق تسهم فى توجه المدقق نحو إصدار رأى قياسي معيارى (نظيف) بغض النظر عن عن جودة عملية التدقيق، على إعتبار أن تقارير المدقق مرتبطة بأداء الشركة وليس لها علاقة بجودة خدمة التدقيق المقدمة.
1/4/2/5 دراسة ( Anis, 2014)
بعنوان:
Auditors’ Perceptions of Audit Firm Rotation Impact on Audit Quality in Egypt
هدفت الدراسة إلى التعرف على مدى إدراك المراجعين الخارجيين لأثر تدوير منشأة المراجعة على جودة المراجعة الخارجية، كما أن الدراسة تتناول التحقيق فى الفوائد المحتملة والعوامل المؤثرة فى التدوير الإلزامى للمراجع الخارجي. وقد اعتمدت الدراسة على قائمة الاستقصاء فى جمع البيانات وذلك على مجتمع يتكون من المراجعين الخارجيين بمكاتب المحاسبة الكبرى والمتوسطة والصغيرة، وقد بلغ عدد القوائم المستخدمة فى تحليل نتائج الدراسة 83 قائمة استقصاء ( 51 قائمة من المكاتب الكبرى، و32 قائمة من المكاتب الأخرى). وقد توصلت الدراسة للنتائج التالية:
1. أن المراجعين يدركون حقيقة أن التدوير الإلزامى يؤثر ايجابياً على جودة المراجعة الخارجية.
2. أن التدوير الإلزامى يؤثر سلبياً على معرفة المراجع بنشاط العميل، ويؤثر إيجابياً على استقلال المراجع الخارجي.
1/4/2/6 دراسة (Ebrahim, 2014)
بعنوان:
IFRS Compliance and Audit Quality in Developing Countries: The Case of Income Tax accounting in Egypt
هدفت الدراسة إلى اختبار مدى الإلتزام بتطبيق معايير التقاير المالية الدولية (IFRS) فى الدول النامية، وكذلك دراسة أثر جودة المراجعة الخارجية المستقلة كأحد آليات الرقابة على مدى الإلتزام بمتطلبات الإعتراف والإفصاح بمعايير التقاير المالية الدولية عند المحاسبة عن ضريبة الدخل. وقد تناول الباحث بالدراسة بيانات لعينة من الشركات المقيدة بسوق الأوراق المالية المصري بلغ عددها 118 شركة موزعه على 14 قطاع. وقد اختبرت الدراسة مدى الإلتزام بمتطلبات الإعتراف والإفصاح للضريبة على الدخل بعد تبنى مصر لتطبيق معايير التقارير المالية الدولية عام 2006. وقد توصلت الدراسة للنتائج التالية:
1. عدم الإلتزام بمتطلبات الاعتراف والافصاح طبقا لمعايير التقارير المالية الدولية عند المحاسبة عن ضريبة الدخل.
2. أن الإلتزام بمتطلبات الاعتراف والإفصاح عن ضريبة الدخل طبقا لمعايير التقارير المالية الدولية (IFRS) ارتبط إلى حد كبير بالشركات التى يتم مراجعتها من خلال مكاتب المحاسبة والمراجعة الأجنبية أو المحلية والمرتبطة بشريك أجنبي.
3. أكدت نتائج الدراسة نتائج معظم الدراسات التطبيقية فى الدولة المتقدمة والدول النامية من أن الإلتزم بمتطلبات الاعتراف والافصاح طبقا لمعايير التقارير المالية الدولية (IFRS) يعد أحد أليات جودة المراجعة الخارجية.
1/4/2/7دراسة ( AL-Khoury et al, 2015)
بعنوان:
Auditor Independence and Mandatory Auditor Rotation in Jordan
هدفت الدراسة إلى اختبار العلاقة بين تدوير المراجع الخارجي ومستوى استقلاليته، ودراسة أثر تدوير المراجع الخارجي وأتعاب المراجعة وطول فترة المراجعة والعلاقة مع عميل المراجعة على استقلالية المراجع الخارجي بمكاتب المحاسبة الأردنية، وذلك للتعرف على الأسباب وراء الإتجاه إلى تدوير المراجع الخارجي وأهم مزاياه وعيوبه. اعتمد الباحثين فى جمع البيانات عن استقلالية المراجع وعلاقتها بالمتغيرات الأخرى على قائمة الاستقصاء. وقد كان أبرز نتائج الدراسة ما يلي:
1. يوجد علاقة معنوية موجبة بين استقلالية المراجع وارتباط المراجع بعميله وكذلك التدوير الإلزامي للمراجع.
2. يوجد علاقة معنوية سالبة بين استقلالية المراجع الخارجي وأتعاب المراجعة، كما أنه لا يوجد علاقة بين استقلالية المراجع وطول فترة تولى المراجعة.
1/4/3 دراسات تناولت العلاقة بيـن التحفظ المحاسبي ومحددات جودة المراجعة الخارجية:
1/4/3/1 دراسة (عوض، 2010 )
بعنوان : دراسة واختبار مدى تأثير التحفظ المحاسبي في معايير المحاسبة المصرية على جودة التقارير المالية للشركات المسجلة بالبورصة المصرية
هدفت الدراسة إلى اختبار تأثير التحفظ المحاسبي في معايير المحاسبة المصرية على القيمة الملائمة للمعلومات المحاسبية وقدرتها على التنبؤ للشركات المقيدة بالبورصة المصرية وذلك عن الفترة من 1993 حتى 2007 لعينة من الشركات النشطة بلغت 27 شركة، كما هدفت الدراسة أيضاً إلى قياس أثر النمو في الصناعة على كل من التحفظ والقيمة الملائمة للمعلومات وقدرتها على التنبؤ وقياس تأثير زيادة التحفظ أو انخفاضه على القيمة الملائمة للمعلومات المحاسبية وقدرتها على التنبؤ.
استخدمت الباحثة نموذج (Basu,1997) والذى يقيس التوقيت الملائم للأرباح المحاسبية من ناحية الاعتراف بالمكاسب والخسائر الاقتصادية، وذلك من خلال الربط بين الارباح المحاسبية والعائدات. وقد توصلت الدراسة إلى نتائج هامة تمثلت في التالي:
1. لم يختلف مستوى التحفظ نتيجة تطبيق المعايير، وهذا ربما نتيجة عدم الالتزام الكامل بالمعايير.
2. أن زيادة التحفظ خلال سنوات الدراسة كانت غير منتظمة، نتيجة تغير المعايير التي كانت تصدر من قبل جهات متعددة. كما أنه ليس هناك تأثير لمعدلات النمو في الصناعة على مستوى التحفظ.
3. تشابه معايير المحاسبة المصرية إلى حداً كبير مع معايير المحاسبة الدولية، وبالتالي يتوقع أن يؤدى تطبيقها إلى زيادة التحفظ المحاسبي.
1/4/3/2 دراسة (Kramer et al, 2011 )
بعنوان:
Audit Firm Rotation, Audit Firm Tenure and Earnings Conservatism
هدفت الدراسة إلى اختبار العلاقة بين التحفظ المحاسبي كأحد خصائص جودة الارباح وتطبيق التدوير الإلزامي للمراجع الخارجي لعملاء المراجعة المقيدين في سوق الأوراق المالية عن الفترة من 2000 حتى 2006 لعينة من الشركات الامريكية بلغت 11643 شركة. وقد توصلت الدراسة إلى:
1. انخفاض التحفظ بالأرباح المعلن عنها بالتقارير المالية نتيجة طول فترة تولى المراجعة.
2. يوجد تأثير إيجابي للتدوير الإلزامي على التحفظ بالأرباح ومن ثم على جودتها بالتقارير المالية.
3. عدم وجود تأثير إيجابي للتدوير الإلزامي للمراجع على التحفظ للأرباح بالفترة الزمنية الأخيرة.
1/4/3/3 دراسة (Lee et al, 2011 )
بعنوان :
Conditional Conservatism and Audit and Non-audit Fees
هدفت الدراسة إلى اختبار أثر التحفظ المحاسبي الشرطي على أتعاب المراجعة الخارجية وأتعاب الخدمات بخلاف المراجعة. وقد تناولت الدراسة بيانات لسلسلة زمنية عن الفترة من 2000 حتى 2009 لعينة من الشركات الامريكية بلغت 29546 شركة .
وقد توصلت الدراسة إلى تقديم شواهد متوافقة على أن التحفظ المحاسبي الشرطي يخفض أتعاب المراجعة وأتعاب الخدمات بخلاف المراجعة، وقد تم التوصل لنتائج الدراسة من خلال استخدام مقاييس مختلفة للتحفظ المحاسبي الشرطي.
1/4/3/4 دراسة (أبو جبل، 2012 )
بعنوان: العلاقة بين العوامل المؤثرة في استقلال مراقب الحسابات وممارسات التحفظ المحاسبي في القوائم المالية المنشورة للشركات المساهمة السعودية – دراسة نظرية تطبيقية
هدفت الدراسة إلى محاولة الكشف عن مدى التأثير الجوهري للعلاقة بين العوامل التي تؤثر في استقلال مراقب الحسابات (طول مدة خدمة المراجعة، أتعاب الخدمات الأخرى بخلاف المراجعة، تأهيل مراقب الحسابات) وممارسات التحفظ المحاسبي في القوائم المالية المنشورة للشركات المساهمة السعودية. وقد خلصت الباحثة إلى النتائج التالية:
1. أنه يوجد علاقة عكسية لكلاً من طول فترة المراجعة وأتعاب الخدمات بخلاف المراجعة وبين درجة التحفظ المحاسبي في القوائم المالية المنشورة.
2. أن هناك علاقة طردية بين تأهيل مراقب الحسابات ودرجة التحفظ المحاسبي.
1/4/3/5 دراسة (Yeganeh et al, 2012 )
بعنوان:
The Investigation of the Impact of Auditor tenure and Audit Firm Size on Accounting Conservatism in Financial Reporting of Firms Listed in Tehran Stock Exchange(TSE)
هدفت الدراسة إلى إيضاح هل لجودة المراجعة الخارجية والمحددة في حجم مكتب المراجعة وفترة تولى المراجع الخارجي تأثير على درجة التحفظ المحاسبي في جودة التقارير المالية للشركات المقيدة بسوق طهران للأوراق المالية ؟ وقد كانت عينة الدراسة لعدد 92 شركة من الشركات النشطة بالسوق. وقد أظهرت الدراسة أن جودة المراجعة متمثلة في محدديها حجم وفترة تولي مكتب المراجعة لا تؤثر على مستوى التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية للشركات المقيدة بسوق طهران للأوراق المالية بما لا يتوافق مع معظم الدراسات السابقة وخاصة في الولايات المتحدة الامريكية، وقد أحالت الدراسة دواعي الاختلاف في النتائج إلى:
1. انخفاض الدعاوى القضائية في بيئة المراجعة الخارجية.
2. الاختلاف بين الدول في بيئة التقارير المالية خاصة الشركات التي يتم مراجعتها من أحد مكاتب المراجعة الاربعة الكبرى مقارنة بالمكاتب الاخرى.
1/4/3/6 دراسة (Kamarudin et al, 2012 )
بعنوان:
The Effects of Non-Audit Services and Audit-Firm Tenure on Earnings Conservatism: Evidence from Family Firms in Malaysia
هدفت الدراسة إلى اختبار تأثير الخدمات بخلاف المراجعة الخارجية وفترة توليه المراجعة على تحفظ الارباح في الشركات العائلية الماليزية. وذلك بالتطبيق على عينة من الشركات بلغ عددها 526 شركة ماليزية. وبتطبيق الدراسة لنموذج التوقيت غير المتماثل للأرباح (Basu,1997)، وتوصلت الدراسة إلى ما يلي:
1. أن تقديم الخدمات بخلاف المراجعة والفترة القصيرة لتولى المراجعة (أقل من4 سنوات) كلاهما متوافقتان مع انخفاض التحفظ بالأرباح وذلك بالنسبة للشركات العائلية.
2. أما الشركات غير العائلية فإن كلا من فترة تولى المراجعة وتقديم خدمات بخلاف المراجعة ليست مرتبطة بالتحفظ في الارباح مما يعنى عدم وجود أدلة على اضمحلال استقلال المراجع.
3. انخفاض التأثير المشترك لكلاً من قصر فترة تولى المراجعة وارتفاع اتعاب تقديم خدمات بخلاف المراجعة في الشركات العائلية على تحفظ الارباح.
4. عدم وجود تأثير مشترك لكلاً من قصر فترة تولى المراجعة وارتفاع اتعاب تقديم خدمات بخلاف المراجعة في عينة الشركات غير العائلية.
1/4/3/7 دراسة (الشرقاوي ، 2013)
بعنوان: إطار مقترح لتفعيل دور مراقبي الحسابات في مجال التحفظ المحاسبي في ضوء معايير التقارير الدولية IFRS دراسة ميدانية
هدفت الدراسة إلى اقتراح إطار لتفعيل دور مراقبي الحسابات في مجال التحفظ المحاسبي في ضوء معايير التقارير الدولية IFRS من خلال دراسة انتقادية تحليلية للتحفظ المحاسبي في ظل ممارسات المحاسبة الإبداعية وأبرزت دور مراقبي الحسابات في مجال التحفظ المحاسبي في ظل آليات مختلفة منها معايير التقارير الدولية IFRS ولجان المراجعة وحكومة الشركات. وقد توصلت الدراسة إلى الآتي:
1. وجود علاقة عكسية بين التحفظ المحاسبي وممارسات المحاسبة الابداعية.
2. وجود علاقة طردية بين التحفظ المحاسبي وكفاءة مراقب الحسابات.
3. وجود علاقة طردية بين الالتزام بالمعايير الدولية ولجان المراجعة وحوكمة الشركات كإطار مقترح لتفعيل دور مراقب الحسابات في مجال التحفظ المحاسبي.
1/4/3/8 دراسة ( Yu and Lenard , 2013 )
بعنوان:
The Effect of Client Importance and Auditor Tenure on Accounting Conservatism: Evidence from Chinese Companies
هدفت الدراسة إلى اختبار العلاقة بين التحفظ وفترة تولى المراجع الخارجي لمهمة المراجعة في الشركات الصينية، حيث تمثل مجمتع العينة فى عدد 1201 من الشركات الصينية المقيدة فى سوق شنغهاى للأوراق المالية. وتعد هذه الدراسة استكمالا لدراسة(Jenkins and Velury,2008) و (Li, 2010) من خلال التركيز على اختبار الشركات الصينية التي يتولى مراجعتها مكاتب المراجعة الأربعة الكبرى. كما ركزت الدراسة على التحقق من مدى علاقة ذلك الارتباط بفئة العملاء الاكثر والاقل أهمية لمكتب المراجعة. وقد استخدم الباحثان النموذجينShivakumar,2005) The Basu,1997&The Ball and) الذين استخدمهما (Jenkins and Velury, 2008) بالإضافة لنموذج (Li,2010)وذلك لقياس التحفظ المحاسبي للأرباح والعلاقة بين فترة تولى المراجع والتحفظ المحاسبي. وقد توصلت الدراسة إلى:
1. أن الشركات الأقل أهمية لمكتب المراجعة تمارس التحفظ كلما زادت فترة توليه المراجعة.
2. أن التحفظ المحاسبي لا يزداد مع طول فترة مراجعة العملاء الاكثر أهمية.
3. لا يمثل التدويـــر الإلزامي للمراجع الخارجي ( Mandatory Auditor Rotation )مؤشراً هاماً للعملاء الأقل أهمية على الرغم من أن التحفظ يزداد بزيادة فترة تولى المراجع.
4. أن الاستحقاق يزداد بزيادة فترة تولى المراجع لمعظم العملاء الأكثر أهمية، لذلك فإن المراجع لن يعترض على وسائل تخفيض التحفظ بالتقارير حتى يتم المحافظة على العملاء الأكثر أهمية.
1/4/3/9 دراسة (Lee et al, 2015)
بعنوان:
Conditional Conservatism and Audit Fees
هدفت الدراسة إلى إختبار أثر التحفظ الشرطى على أتعاب المراجعة وأثر حوكمة الشركات على تلك العلاقة. وذلك من خلال دراسة مجتمع لعينة من الشركات خلال الفترة الزمنية من 2004 حتى 2009 بلغ عددها 16455 شركة عند اختباره للعلاقة بين التحفظ وأتعاب المراجعة بينما تقلصت العينة لعدد 4814 شركة عند دراسة اثر حوكمة الشركات على تلك العلاقة. وقد توصلت الدراسة إلى نتيجه رئيسية هامة، أن التحفظ المحاسبي الشرطي يُخفض أتعاب المراجعة،إلا أن هذا الانخفاض يتحقق فى ظل تطبيق نظام جيد لحوكمة الشركات.
تعليق الباحث على الدراسات السابقة :
من خلال استعراض الدراسات السابقة فقد توصل الباحث إلى ما يلي:
1. أن هناك جوانب مختلفة ارتبطت بالتحفظ المحاسبي تم تناولها بشكل منفرد مما يشكل أهمية كبرى لهذا المبدأ على نطاق واسع في أدبيات المحاسبة والمراجعة، خاصة وأن تلك المتغيرات التي دُرست في علاقتها بالتحفظ المحاسبي تنوعت على المستوى التنظيمي والمهني وإعداد المعايير الدولية، وفى ضوء استعراض الدراسات السابقة – على حد علم الباحث - لم يتم تناول دراسة أثر محددات جودة المراجعة الخارجية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية المنشورة في البيئة المصرية.
2. تزايد الاختلاف في الآراء حول قبول التحفظ المحاسبي كأحد خصائص جودة المعلومات المحاسبية في ضوء ما صدر من تفسيرات مجلس معايير المحاسبة المالية الأمريكي (FASB) عام 1980 ضمن البيان الثاني وما تم من تعديلات تضمنها البيان الثامن ”الاطار المفاهيمي للتقارير المالية” والصادر عام 2010 مشتركاً في إعداد ذلك الاطار مع مجلس معايير المحاسبة الدولي(IASB)مما يشكل أهمية كبرى لهذه الخاصية. وقد تناولت الدراسات السابقة مختلف الآراء المرتبطة بدور التحفظ كأحد خصائص جودة المعلومات المحاسبية في بيئات مختلفة، وهو ما لم تتناوله الابحاث في الفترة الاخيرة بالبيئة المصرية على نطاق واسع مما دعي بالباحث تناول تلك التطورات المهنية في تفسير التحفظ المحاسبي في البيئة المصرية بالبحث والدراسة.
3. أن الادبيات السابقة قدمت أدلة وشواهد مرتبطة بتوضيح الفوائد من التحفظ المحاسبي في إطار التحديد الكفء والأمثل للحوافز الممنوحة للمديرين وعقود الدين، الحد من مخاطر التقاضي،الدخل الخاضع للضريبة والتنظيمات المحاسبية. وعلى الرغم من ذلك يوجد ندرة في توفر الأدلة أو مناقشات تناولت التأثير المتبادل لتطبيق التحفظ المحاسبي فى علاقتها بمحددات جودة المراجعة.
4. أكدت الدراسات السابقة أن مقاييس التحفظ المحاسبي الأكثر انتشاراً في التطبيق هى:
4/1 نموذج التوقيت غير المتماثل للاعتراف بالأرباح والخسائر.
)Basu,1997-Asymmetric Timelines of Loss and Earnings Recognition)
4/2 ونموذج نسبة القيمة الدفترية لصافى الاصول إلى القيمة السوقية لحقوق الملكية
)Beaver and Ryan,2000-Book to Market Ratio)(BTM)
4/3 ونموذج الفرق بين الربح على اساس الاستحقاق قبل البنود غير العادية وصافى التدفقات النقدية من الأنشطة التشغيلية.
)Ball and Shivakumar, 2005 Model( (accrued-cash flow)
إلا أنه يوجد ندرة فى دراسة وتحليل تلك النماذج ومدى مناسبتها فى قياس التحفظ المحاسبي بالبيئة المصرية فى علاقتها بمحددات جودة المراجعة الخارجية.
5. يعتبر هذا البحث امتداداً وتطوراً للدراسات السابقة في نفس المجال من جانبين:
الجانب الاول : قيام الباحث بدراسة أثر محددات جودة المراجعة الخارجية في البيئة المصرية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية للشركات المقيدة بسوق الأوراق المالية، وذلك للمساهمة في استمرار تطوير دور المراجعة الخارجية ومحدداتها في ظل تطبيق التحفظ المحاسبي بغرض تحقيق المصداقية والملائمة في المعلومات المحاسبية بالتقارير المالية المنشورة ومن ثم تحقيق الكفاءة في سوق الأوراق المالية.
الجانب الثاني : يتمثل في طبيعة البيانات المستخدمة في الدراسة، حيث سيتم الاستعانة بأدلة ميدانية من البورصة المصرية تتمثل في المعلومات المحاسبية التى تتضمنها التقارير المالية للشركات المقيدة لقياس التحفظ المحاسبي خلال الفترة من 2010 – 2015 وكذلك جمع المعلومات حول محددات جودة المراجعة والمرتبطة بمكاتب المحاسبة والمراجعة المسجلة بالهيئة العامة للرقابة المالية ذات العلاقة بالتقارير المالية المنشورة لدراسة مشكلة البحث.
1/5 أهداف الدراسة:
يتمثل الهدف الرئيسي للبحث في دراسة أثر محددات جودة المراجعة الخارجية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية المنشورة بسوق الأوراق المالية المصرية، ولتحقيق الهدف الرئيسي سوف تقوم الدراسة بتحقيق الاهداف الفرعية التالية:
1. التعرف على الإطار المفاهيمي للتحفظ المحاسبي، ودوافع التحفظ المحاسبي والعوامل المؤثرة فيه بالبيئة المصرية ونماذج قياسه.
2. التعرف على دور التحفظ المحاسبي في ظل تطبيق معايير التقارير المالية الدولية والمبادئ المحاسبية المقبولة قبولاً عاماً ومعايير المحاسبة المصرية.
3. قياس مستوى التحفظ المحاسبي فى التقارير المالية المنشورة، ودراسة أسباب تباينها.
4. التعرف على دور المنظمات المهنية الدولية من خلال تفسيراتها الصادرة عن خصائص جودة المعلومات المحاسبية في تقريرها عن التحفظ المحاسبي قبل وبعد صدور تلك التفسيرات ومدى تأثر التقارير المالية للشركات المصرية المسجلة بسوق الأوراق المالية بتلك الإصدارات.
5. تناول التأصيل العلمي لمفهوم جودة المراجعة الخارجية ودورها فى بيئة الأعمال المعاصرة من خلال استقراء الدراسات المحلية والعالمية الحديثة.
6. التعرف على محددات جودة المراجعة الخارجية ودراسة أثرها على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية المنشورة للشركات المسجلة بسوق الأوراق المالية المصري.
1/6 فروض الدراسة:
استنادا لمشكلة البحث وتحقيقاً لأهدافه، فإن الباحث اشتق فروض الدراسة كما يلي:
1. تباين درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية تبعاً لنموذج قياسه.
2. تباين درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية تبعاً لمحددات جودة المراجعة الخارجية.
وسيقوم الباحث بتقسيم الفرض الثاني للفروض الفرعية التالية:
2/1 تباين درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية تبعاً لحجم مكتب المراجعة.
2/2 تباين درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية تبعاً لفترة ارتباط مكتب المراجعة بالعميل.
2/3 تباين درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية تبعاً لموازنة الوقت.
1/7 منهج الدراسة:
في سبيل تحقيق هدف البحث وهو التعرف على أثر محددات جودة المراجعة الخارجية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية، فإن الباحث سوف يعتمد على المنهجين التاليين:
1/7/1 المنهج الاستنباطي : الذى يعتمد على التفكير المنطقي الاستنتاجي لمحاولة الربط بطريقة منطقية بين الجوانب المتشابهة والمختلفة لمستوى محددات جودة المراجعة واستنتاج أثرها على درجة التحفظ بالتقارير المالية بما يساهم فى توفير مؤشرات عن جودة المعلومات المحاسبية بالتقارير المالية.
1/7/2 المنهج الاستقرائي: من خلاله يتم دراسة واستقراء وتحليل الدراسات السابقة والبحوث العلمية والتي تتضمن فكراً مرتبط بأدبيات المحاسبة والمراجعة المتعلقة بموضوع البحث، وذلك لبيان نقاط الاتفاق والخلاف فيما بينهم سعياً للاستفادة منها في معالجة مشكلة الدراسة.
1/7/3 المنهج التطبيقي: الذى يعتمد على قياس التحفظ المحاسبي فى ضوء البيانات الواردة بالقوائم المالية لعينة من الشركات المقيدة بالبورصة المصرية على مستوى القطاعات الاقتصادية خلال الفترة من 2010 حتى 2015، وذلك للوقوف على تحفظ تلك القوائم المالية من عدمه، وتحديد تباين ذلك التحفظ باستخدام أكثر من نموذج للقياس، وكذلك قياس محددات جودة المراجعة ودراسة تأثيرها على التحفظ المحاسبي.
1/8 حدود الدراسة:
تتناول الدراسة أثر محددات جودة المراجعة الخارجية المرتبطة بمكاتب المراجعة المقيدة بسجل مراقبي الحسابات بالهيئة العامة للرقابة المالية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية المنشورة وذلك بالتطبيق على عينة من الشركات المقيدة بسوق الأوراق المالية المصري باستثناء المؤسسات المالية من البنوك وشركات التأمين. ويتم قياس مستوى التحفظ المحاسبي ومحددات جودة المراجعة الخارجية من خلال التقارير المالية المنشورة بالبورصة المصرية لعينة الشركات خلال الفترة من 2010 حتى 2015.
1/9 خطة الدراسة :
فى ضوء مشكلة البحث وتـحقيقاً لأهدافه وبعد تناول الفصل الأول – الإطار العام للبحث سوف يتم تقسيم البحث إلى التالي:
2. الفصل الثاني: الإطار النظري للتحفظ المحاسبي وأنواعه: يتناول الفصل عرض الإطار النظري والمفاهيمي للتحفظ المحاسبي ويتضمن مفهومه وأسباب ظهوره ودوافع الطلب على ممارسته، والأراء المؤيدة والمعارضة لتطبيقه والآثار الاقتصادية له على القوائم المالية، وعلاقة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية في ضوء متطلبات المعايير الدولية والمحلية، وأنواع التحفظ المحاسبي وأهمية الفصل بين نوعيه.
3. الفصل الثالث: جودة المراجعة الخارجية ومحدداتها في سوق خدمات المراجعة المصري: يتناول الفصل المفهوم العلمي وأهمية جودة المراجعة الخارجية وطبيعة الطلب عليها ودور المنظمات المهنية فى تطويرها وتحسينها، وأخيراً دراسة محددات قياس جودة المراجعة الخارجية.
4. الفصل الرابع: أثر محددات جودة المراجعة الخارجية على درجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية: يتناول الفصل بالدراسة لأحداث أدبيات المحاسبة والمراجعة التى تناولت العلاقة بين جودة المراجعة الخارجية ودرجة التحفظ المحاسبي بالتقارير المالية، كما تناول الفصل بالدراسة نماذج القياس الأكثر استخداماً فى ضوء الدراسات السابقة على المستوى الدولي.
5. الفصل الخامس: الدراسة التطبيقية: يتناول الفصل مقدمة الدراسة وفروض الدراسة ونماذج قياس متغيرات الدراسة وطرق قياس متغيرات الدراسة وعينة الدراسة ومصادر البيانات وأخيرا نتائج الدراسة التطبيقية.
النتائج والتوصيات: تتضمن نتائج الدراسة وتوصياتها
مراجع البحث: تتضمن المراجع العربية والأجنبية
1/10 مصطلحات الدراسة :
التحفظ المحاسبي – جودة المراجعة الخارجية – محددات جودة المراجعة الخارجية - التقارير المالية المنشورة.